قواعد کاربردی دستورالعمل حسابداری بخش عمومی
در مجموعه دستورالعمل حسابداری بخش عمومی، نگرش کلی به سوی ایجاد بسترهای مناسب جهت اجرایی شدن استانداردهای حسابداری بخش عمومی و استقرار مبنای حسابداری تعهدی در واحدهای گزارشگر دولتی است.
لذا قواعد کاربردی به نحوی ارایه شده است که بتوان با مکانیزه کردن سیستم حسابداری، ضمن افزایش کنترلهای داخلی، نیازهای اطلاعاتی و مالی سطوح مختلف مدیریت واحدهای گزارشگر و سایر مراجع نظارتی و ذینفع را با ارایه گزارشهای مالی و مدیریتی به هنگام برطرف نماید.
در نظام حسابداری مذکور، رعایت ملاحظات مندرج درقوانین ومقررات مربوط ، استانداردهای حسابداری بخش عمومی و همچنین پیش نیازهای حسابداری بهای تمام شده مدنظر قرارگرفته و با توجه به بند (1) ماده (26) قانون الحاق برخی مواد به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت (2)، تعاریف هزینه، درآمد، دارایی، بدهی و ارزش خالص منطبق با استانداردهای حسابداری بخش عمومی میباشد.
بر این اساس قواعد زیر باید برای شناسایی و گزارشگری رویدادهای واحدهای گزارشگر در ارتباط با کلیه منابع در اختیار آنها بر مبنای حسابداری تعهدی به کار گرفته شود:
1- سال مالی یکسال هجری شمسی است که از اول فروردین ماه آغاز و به پایان اسفند ماه ختم میشود. لذاپس از تهیه صورت وضعیت مالی وصورت تغییر در وضعیت مالی و تکمیل یادداشتهای توضیحی مربوط ،حسا بها (اعم از مالی و بودجه ای ) باید در پایان سال مالی بسته شوند.
صورتهای مالی (صورت وضعیت مالی، صورت تغییرات در وضعیت مالی، صورت تغییرات در ارزش خالص و صورت مقایسه بودجه و عملکرد و یادداشتهای توضیحی) باید همراه با صورتحساب نهایی در موعد قانونی مقرر به مراجع قانونی ذیربط ارایه گردد.
صورتهای مالی واحد گزارشگر (به استثنای صورت مقایسه بودجه و عملکرد) طبق استانداردهای حسابداری بخش عمومی برای یک سال مالی و صورت مقایسه بودجه و عملکرد واحد گزارشگر به منظور مقایسه بودجه و عملکرد ناشی از اجرای بودجه برای یک دوره بودجه ای (سال مالی به علاوه دوره متمم)، تهیه و ارایه میشود.
لازم به ذکر است مبنای بودجه ای مد نظر در تهیه صورت مقایسه بودجه و عملکرد، نقدی است.
2- طبق مواد(63) و (64) قانون محاسبات عمومی کشور و اصلاحیه های بعدی آن، مهلت تعهد و پرداخت هزینه های جاری و عمرانی (اعم از این که از محل اعتبارات عمومی و یا اختصاصی تامین شده باشد) به ترتیب پایان فروردین و پایان شهریور ماه سال بعد است.
بر این اساس مانده حسابهای بودجه ای اعتبار هزینه و اعتبار سرمایه ای نیز باید همراه با حسابهای مالی در پایان سال مالی بسته شوند با این تفاوت که حسا های بودجه ای مربوط به اعتبار سال جاری با سطح تفصیلی سال جاری بسته و حسب مورد با پسوند "انتقالی" افتتاح میشوند.
در ضمن حسابهای اعتبار انتقالی پرداختهای غیرقطعی و کسری ابوابجمعی با سطح تفصیلی سنواتی بدون تغییر و با همان سطح تفصیلی به سال بعد انتقال مییابد.
دستگاههای اجرایی باید الزامات مندرج در دستورالعمل ابلاغی موضوع "نمونه فرمهای بودجهای و اسناد و مدارک لازم در تهیه صورتحساب نهایی اعتبارات هزینه و تملک داراییهای سرمایه ای" و "راهنمای تکمیل فرم های بودجه ای و کنترل آن با تراز حسابها" را رعایت نمایند.
3- طبق بند (د) ماده (28) قانون الحاق برخی مواد به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت (2)، کلیه اعتبارات هزینه ای و تملک داراییهای سرمایه ای و مالی و کمکها و سایر اعتبارات و ردیفهای مندرج در جداول قوانین بودجه سنواتی فقط در حدود وصولی درآمدها و سایر منابع عمومی بر اساس موافقتنامه های متبادله با سازمان برنامه و بودجه کشور و در حدود ابلاغ و تخصیص اعتبار از سوی سازمان یادشده، با رعایت ساز و کار موضوع ماده (30) قانون برنامه و بودجه مصوب 1351 قابل تعهد، پرداخت و هزینه است.
4- بر اساس بخشنامه شماره 57/210786 مورخ 1394/11/7، تعهدات فعلی مازاد بر ابلاغ و تخصیص اعتبار واحدهای گزارشگر بایستی با عنوان ذخیره هزینه های تحقق یافته (به تفکیک اشخاص) شناسایی و در صورتهای مالی گزارش شوند.
به علاوه مسیٔولیت ایجاد هرگونه تعهد مازاد بر ابلاغ و تخصیص اعتبار که از سوی ذیحساب و مدیر مالی تامین اعتبار نگردیده است، بر عهده بالاترین مقام واحد ذیربط بوده و مسیٔولیت ذیحساب و مدیر مالی محدود به شناسایی و انعکاس کامل این بدهیها میباشد.
چنانیه برابر قوانین و مقررات مربوط ، در دوره های آتی امکان تامین اعتبار برای تسویه تعهدات مازاد بر اعتبار تخصیص یافته وجود داشته باشد، حسابهای مربوط (حسب مورد حساب " ذخیره تعهدات هزینه ای" یا "ذخیره تعهدات سرمایه ای") بر اساس رویه حسابداری مشابه با تسویه "حسابها و اسناد پرداختنی" اعمال حساب خواهد شد.
5- در این نظام، فهرست حسابهای عملیات جاری، سرمایه ای و ... مشترک میباشد و مجموعه صورتهای مالی واحد گزارشگر به صورت واحد تهیه و ارائه میشود.
6- موجودیها، داراییهای ثابت مشهود و داراییهای نامشهود واحدهای گزارشگر باید طبق استانداردهای حسابداری بخش عمومی و شیوه نامه داراییها شناسایی، طبقه بندی و گزارش شود.
نحوه محاسبه استهلاک داراییها در پیوست (5) معین شده است.
7- در راستای تهیه صورتهای مالی تلفیقی در سطح بخش عمومی (موضوع جزء (2) بند (ب) ماده (8) قانون برنامه ششم توسعه اقتصادی، اجتماعی و فرهنگی و آیین نامه اجرایی مرتبط با آن ) ، کلیه منابع وزارتخانه ها و موسسات دولتی ( اعم از بودجه ای و غیر بودجه ای ) بایستی بر اساس استانداردها و نظام حسابداری بخش عمومی شناسایی و به صورت واحد گزارش شود.
8- یادداشت های توضیحی صورتهای مالی باید براساس الزامات افشای مندرج در استانداردهای حسابداری بخش عمومی تهیه و ارایه گردد.
لازم به ذکر است، یادداشت های توضیحی صورتهای مالی واحد گزارشگر نمونه در پیوست (3) نظام حسابداری بخش عمومی ارائه شده است.
9- واحد گزارشگر میتواند برای تهیه گزارش های داخلی خود از حسابهای انتظامی و یا تفصیلی دیگری علاوه بر موارد مندرج در این نظام استفاده نماید. لازم به ذکر است این حسابها نباید در صورتهای مالی و فهرست حساب ارسالی به مراجع ذیربط منعکس شود.
10- در صورتی که دارایی های تحصیل شده و بدهی های ایجاد شده قبل از سال 1394 شناسایی نشده باشد، به ترتیب از سرفصل حسابهای "شناسایی اولیه داراییها" و "شناسایی اولیه بدهیها" برای شناسایی آنها استفاده میشود. به علاوه در صورتی که داراییهای تحصیل شده و بدهیهای ایجاد شده از سال 1394 به بعد شناسایی نشده باشد، این موضوع به عنوان اشتباه واحد گزارشگر محسوب شده و بر اساس استاندارد حسابداری بخش عمومی شماره (10) نسبت به اصلاح آن اقدام میشود.
11- چنانچه دریافتی شرکت های دولتی بابت اعتبارات هزینه در دامنه بکارگیری استاندارد حسابداری شماره (10) (واحدهای انتفاعی) با عنوان "حسابداری کمکهای بلاعوض دولت" قرار نگیرد، بر اساس بند (8) بیانیه واحد گزارشگر (مفاهیم نظری گزارشگری مالی بخش عمومی)، رویدادهای مربوط به این بخش از عملیات بایستی بر اساس استانداردها و نظام حسابداری بخش عمومی در دفاتر مربوط به منابع عمومی شناسایی شود.
12- واحد گزارشگر به هنگام اصلاح اشتباهات و تغییر در رویه های حسابداری (از جمله تغییرات ناشی از به روز رسانی نظام حسابداری بخش عمومی) بایستی الزامات استاندارد حسابداری بخش عمومی شماره (10) با عنوان "رویه های حسابداری، تغییر در بر آوردهای حسابداری و اشتباهات" را رعایت نماید.
شایان ذکر است در خصوص رعایت الزامات استاندارد یادشده، سطح اهمیت در مواردی که مرتبط با سرفصلهای "وجوه ارسالی بابت درآمد عمومی"، "دریافتی ..."، "مطالبات از خزانه"،"انتقال به خزانه" و موارد مشابه (در ارتباط با مبادلات واحد گزارشگر با خزانه) یک ریال میباشد.
13- با عنایت به اینکه طببق استاندارد حسابداری بخش عمومی شماره (15) صورتهای مالی تلفیقی باید استفاده از رویه های حسابداری یکنواخت برای معاملات و سایر رویدادهای همسان در شرایط مشابه تهیه شود، واحدهای گزارشگر مشمول نظام حسابداری بخش عمومی بایستی در سال 1403 بر اساس جدول ذیل رویه های حسابداری را برای موضوع های تعیین شده بکار گیرند.
| موضوع | رویه های حسابداری | استاندارد مربوط |
|
اندازه گیری دارایی های ثابت مشهود پس از شناخت |
روش بهای تمام شده |
استاندارد حسابداری بخش عمومی (5) با عنوان دارایی های ثابت مشهود |
|
اندازه گیری دارایی های نامشهود پس از شناخت اولیه |
روش بهای تمام شده |
استاندارد حسابداری بخش عمومی (7) با عنوان دارایی های نامشهود |
|
محاسبه بهای تمام شده موجودی ها |
روش اولین صادره از اولین وارده |
استاندارد حسابداری بخش عمومی شماره (6) با عنوان موجودی ها |
|
سرمایه گذاری های کوتاه مدت |
روش اقل بهای تمام شده و خالص ارزش فروش |
استاندارد حسابداری (بخش انتفاعی) شماره (15) با عنوان حسابداری سرمایه گذاریها |
|
سرمایه گذاری در واحدهای وابسته و مشارکت خاص
|
روش ارزش ویژه |
استاندارد حسابداری بخش عمومی (18) با عنوان صورتهای مالی جداگانه استاندارد حسابداری بخش عمومی (16) با عنوان سرمایه گذاری در واحدهای وابسته و مشارکت های خاص |
| سرمایه گذاری در واحد های تحت کنترل | روش ارزش ویژه |
استاندارد حسابداری بخش عمومی (18) با عنوان صورتهای مالی جداگانه |
14- بر اساس بند (3) بخشنامه شماره 55/209527 مورخ 1402/10/27، شناسایی رویدادهای مالی مرتبط با حساب های اعتباری، براساس مفاد استاندارد حسابداری بخش عمومی شماره (19) با عنوان "صورت جریانهای نقدی" که اشعار میدارد نقد در دسترس"نقد" محسوب میشود، با استفاده از ثبتهای مندرج در این نظام از طریق حساب بانک مندرج در ذیل حساب کل موجودی نقد قابل انجام است. بر این اساس، به هنگام اختصاص اعتبار بانکی به حساب اعتباری واحد گزارشگر، ثبت های مربوط به دریافت وجه نقد از فصلهای دوم یا چهارم اعمال میشود.
به علاوه، گردش بانکی (نقدی) حساب اعتباری واحد گزارشگر نیازمند ثبت حسابداری نمیباشد و صرفا به هنگام پرداخت وجه به حساب اشخاص مربوط ، ثبتهای مرتبط با پرداخت که در نظام حسابداری بخش عمومی پیش بینی شده است در دفاتر واحد گزارشگر اعمال حساب میشود.
دانلود فایل pdf دستورالعمل حسابداری بخش عمومی ۱۴۰۳ - همراه با هایلایت اصلاحات نسبت به ۱۴۰۲
